Jednym z najbardziej kontrowersyjnych zagadnień w zakresie podatków dochodowych był w ostatnich latach sposób opodatkowania przychodów akcjonariuszy spółek komandytowo-akcyjnych. Rozbieżności w orzecznictwie wynikały z niedostosowania przepisów ustaw o podatkach dochodowych do specyfiki przychodu osiąganego przez akcjonariuszy tych spółek.

Spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową. Spółki osobowe są zaś transparentne podatkowo. Oznacza to, iż nie są odrębnymi podatnikami, a osiągany przez nie przychód podlega opodatkowaniu na zasadach właściwych dla poszczególnych ich wspólników (podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub prawnych), jako przychód z działalności gospodarczej. Cechami takiego przychodu są: opodatkowanie przychodu należnego (a nie faktycznie otrzymanego) oraz obowiązek wpłacania comiesięcznych zaliczek w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Jakkolwiek spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową, pozycja jej akcjonariusza wykazuje zdecydowanie więcej podobieństw do pozycji akcjonariusza spółki akcyjnej, będącej osobą prawną, niż wspólnika spółki osobowej. Podatkowo doniosłą różnicą jest zwłaszcza wypłata zysku w formie dywidendy na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, przy jednoczesnej niemożności dokonywania miesięcznej wypłaty zysku akcjonariuszowi. W konsekwencji akcjonariusz, który zbył swe akcje przed podjęciem uchwały o podziale zysku, nie otrzymuje dywidendy. Możliwym jest również, ich uchwała o podziale zysku za dany rok nie zostanie podjęta.

Można zatem wskazać, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej jest biernym inwestorem, nastawionym na zysk z „lokaty”, jaką są akcje spółki. Specyfika spółki komandytowo-akcyjnej staje się szczególnie widoczna w wypadku dopuszczenia jej akcji do publicznego obrotu papierami wartościowymi, skutkująca częstą zmianą właścicieli akcji.

Zarówno organy podatkowe, jak i niektóre sądy administracyjne stały dotąd na stanowisku, iż akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej winien, jako wspólnik spółki osobowej, obliczać i odprowadzać comiesięczne zaliczki na właściwy dla niego podatek dochodowy. Pogląd ten rozpowszechniony był zarówno w odniesieniu do podatników będących osobami fizycznymi, jak i prawnymi. Nie skutkowała argumentacja podatników, że taki sposób opodatkowania jest często niewykonalny z uwagi na obrót akcjami, a ponadto iż doprowadzić może do opodatkowania przychodu, który nigdy nie zostanie osiągnięty (z uwagi na niewypłacenie dywidendy bądź zbycie akcji przed tzw. „dniem dywidendy”).

Niektóre sądy próbowały ratować sytuację, wskazując - na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych - iż przychód z dywidendy wypłacanej przez spółkę komandytowo-akcyjną, jest przychodem z udziałów w zyskach osób prawnych (tak np. wyrok WSA w Krakowie z dn. 20.12.2007 r., I SA/Kr 1181/07). Pogląd ten był korzystny dla podatników, jednakże stał w jawnej sprzeczności z brzmieniem przepisów. Można było również spotkać się z poglądem, że jest to przychód z tzw. innych źródeł (tak np. wyrok WSA w Krakowie z dn. 2.07.2009 r., I SA/Kr 219/09), co pozwalało opodatkować go w roku otrzymania, z uniknięciem miesięcznych zaliczek, jednakże nie pozwalało na zastosowanie liniowej stawki podatku (19%).

Wobec forsowania przez orzecznictwo niekorzystnych zasad opodatkowania oraz przywołanych wyżej rozbieżności, akcjonariusze spółek komandytowo-akcyjnych będący osobami prawnymi z ulgą mogą przyjąć wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4.12.2009 r. (II FSK 1097/08), w którym sąd ten uznał, iż przychody akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej nie mogą być kwalifikowane jako związane z działalnością gospodarczą (art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych), pomimo iż stanowią one w sposób niekwestionowany przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną. Oznacza to, iż opodatkowaniu nie podlega przychód należny, lecz faktycznie otrzymana dywidenda (przychód z prawa majątkowego). Podatnik nie jest również obarczony obowiązkiem comiesięcznego odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy, uwzględniającej bieżące przychody i koszty spółki. Powyższy wyrok już doprowadził do zmiany stanowiska Ministra Finansów (por. indywidualna interpretacja z dnia 26.02.2010 r. IPPB3/423-2/07/10-S/GJ).

Pozostaje mieć nadzieję, iż w ślad za wyrokiem z 4.12.2009 r. NSA zaprezentuje podobne stanowisko w sprawie opodatkowania akcjonariuszy spółek komandytowo-akcyjnych będących osobami fizycznymi. Sytuacja w ich wypadku jest o tyle bardziej skomplikowana, iż nie każdy technicznie wykonalny model opodatkowania pozwala na uniknięcie progresji podatkowej.

 Kraków, 13.05.2010 r.

 Jeżeli powyższa porada nie wyczerpała interesującego Państwa tematu proszę zadać pytanie prawnikowi specjalizującemu się w danej dziedzinie